原创《《小企业会计准则》和税法的趋同和差异》
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文 / 范敏
摘 要： 《小企业会计准则》既遵循了会计核算的一般原则,又简化了会计核算过程,减少了职业判断,实现了与税法高度趋同,符合小企业会计基础工作现状.本文简述了小企业及其会计的特殊性,分析了《小企业会计准则》与税法的趋同和存在的差异.
关键词： 《小企业会计准则》 ；税法；趋同；差异
一、 小企业及其会计的特殊性
小企业主要是规模小,人员少,产品单一, 一般为独资或合伙经营,所有者也是经营管理者.很多企业带有家族色彩,关键管理岗位由家族成员担任,一人身兼数职,职责岗位做不到分离,管理不规范.小企业中的大多数不能从银行直接融资,资金主要是靠股东自筹,另一个融资渠道是进行民间借贷,对象一般是亲戚朋友或邻里关系,相互熟悉了解,靠个人情感信用和道德约束.会计核算的目的是为会计报表使用者提供信息,主要是投资人、债权人和税务部门.小企业股东日常生产经营中对各方面情况已了如指掌,不存在信息不对称问题,民间的债权人了解企业信息,也不通过会计报告方式,剩下税务部门是财务报告最大使用者.
由于小企业缺乏对会计报告内在需求,在会计机构设置,人员配备上要求不高,少数没有专职会计,整体会计人员素质较低,仅满足于报税需要.因此,小企业会计核算不同于大企业,使用过多的会计计量属性,对小企业来说既无必要,又增加工作难度.原《小企业会计制度》规定了可计提三项资产减值准备,在实际执行中,基本没有企业使用.因此,会计基础工作薄弱,业务简单,是小企业会计主要特点.
二、 《小企业会计准则》 与税法的趋同
小企业会计准则选择了最大限度地向税法靠拢,减少了纳税调整事项,简化了会计核算,规范了小企业的会计确认、计量和报告行为,有利于满足税收征管和银行信贷需要.
( 一 ) 资产初始确认、计量的趋同
计量是为资产和负债确定其金额的过程,会计计量有五种属性,具体为历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值.小企业会计准则选择成本法为唯一计量属性.税法对企业的各项资产也要求按历史成本作为计税基础,不认可未经交易,市场行情变动对资产价值的影响,以资产现值和公允价值变动确认的损益,需要纳税调整.准则在资产初始确认、计量上与税法完全一致,舍弃了其他计量属性.
( 二 ) 资产后续确认、计量的趋同
固定资产折旧方面,依据《小企业会计准则》 ,小企业应当按照年限平均法计提固定资产折旧.由于技术进步等原因,需要加速折旧的,可以采用双倍余额递减法和年数总和法.固定资产的使用寿命和净残值预计,需要考虑税法的规定.固定资产折旧方法,与税法基本保持了一致.
在资产减值损失方面,准则趋同税法.小企业会计准则规定,小企业不计提资产减值准备,而是在实际发生资产损失后,直接计入营业外支出.在相关各资产章节,对资产实际损失的认定标准和核算方法分别进行了明确,其内容标准与《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》( 国家税务总局公告 2011 年第 25 号 ) 的规定趋同,也是为了避免产生差异造成的纳税调整.
无形资产和长期待摊费用摊销方面,小企业会计准则明确,都采用年限平均法分期推销.无形资产摊销期限根据法律规定或者合同约定的使用年限,不能可靠估计使用寿命的,摊销期不得低于 10 年；长期待摊费用摊销年限不得低于 3 年.与税法的规定完全一致.
( 三 ) 收入确认、计量的趋同
收入确认方面,小企业会计准则要求,应当在发出商品且收到货款或取得收款权利时,确认销售商品收入.不要求小企业遵循实质重于形式的原则,对商品所有权上的主要风险和报酬是否转移给购货方进行判断.同时明确规定了常见七种销售方式的收入确认时间.收入计量方面,是按已收或应收的合同或协议价款确定收入的金额,不考虑合同或协议价款的公允价值.这些均与税法的规定趋同
三、 《小企业会计准则》 与税法的差异
《小企业会计准则》虽然最大程度保持了和税法的趋同,但由于准则与税法制定目的不同,其相关要素和概念存在固有差异,会计利润和应纳税所得额之间的差异不可避免.根据差异性质的不同,分为时间性差异与永久性差异.
( 一 ) 时间性差异
在建工程试运行收入方面,小企业会计准则规定,试运转过程中形成的产品、副产品或试车收入冲减在建工程成本.企业所得税管理办法要求,建设工程中形成的试运行产品,副产品的收入和成本都应计入当期应纳税所得额.造成在建工程成本与计税基数差异.
长期债券投资溢价或折价摊销方面,依据小企业会计准则,债券的折价或者溢价,在确认相关债券利息收入时采用直线法进行摊销.而税法要求,债券投资成本包括折价或者溢价,持有期间不得扣除,只有在处置时才能计入成本,发生债券溢价时,账面成本小于计税成本,发生债券折价时方向相反.
( 二 ) 永久性差异
收入方面,会计上列为收入,但在税法上不作为应纳税所得额.例如,小企业购买国债的利息收入,财政部门给予的免税补助等.
费用支出或损失方面,在会计上按实际发生做费用或损失处理,但税法上规定了一些费用项目不予扣除或限额扣除,形成税会差异.例如：税收的滞纳金和罚金；各种罚款和被没收财物的损失；捐赠超过年度利润总额 12％以上的部分以及非公益性捐赠支出；职工福利费和工会经费分别超过工资总额 14％和 2% 的部分；业务招待费 60% 以上的部分,60% 以内但超过当年销售收入 5‰的部分.支付的非金融企业借款利息超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分.
( 作者单位： 梁山县经济和信息化局 )
小企业会计论文参考资料：
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